摘 要：從2019年1月1日起，新推出的政府會(huì)計(jì)制度將在全國范圍內(nèi)全面實(shí)施，屆時(shí)，預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)并行，預(yù)算會(huì)計(jì)以現(xiàn)金收支為日常工作中的基礎(chǔ)，而財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)將以權(quán)責(zé)發(fā)生制為日常工作中的基礎(chǔ)，采用 “財(cái)務(wù)決算報(bào)告”和“政府財(cái)務(wù)報(bào)告”?‍‌‍?‍‌‍‌‍?‍?‍‌‍?‍‌‍?‍?‍‌‍?‍‌??‍?‍?‍‌‍?‍?‍?‍‌‍‌‍‌‍‌‍?‍‌‍?‍???‍?‍?‍?‍?‍?‍?‍‌‍?‍‌‍?‍‌‍‌‍‌‍?。政府新會(huì)計(jì)制度的推行實(shí)施給我國高校固定資產(chǎn)核算和管理也帶來了新的變革?‍‌‍?‍‌‍‌‍?‍?‍‌‍?‍‌‍?‍?‍‌‍?‍‌??‍?‍?‍‌‍?‍?‍?‍‌‍‌‍‌‍‌‍?‍‌‍?‍???‍?‍?‍?‍?‍?‍?‍‌‍?‍‌‍?‍‌‍‌‍‌‍?。本文圍繞政府會(huì)計(jì)制度的改革，分析了對(duì)高校固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算和管理的影響，并提出了一些建議?‍‌‍?‍‌‍‌‍?‍?‍‌‍?‍‌‍?‍?‍‌‍?‍‌??‍?‍?‍‌‍?‍?‍?‍‌‍‌‍‌‍‌‍?‍‌‍?‍???‍?‍?‍?‍?‍?‍?‍‌‍?‍‌‍?‍‌‍‌‍‌‍?。

　　關(guān)鍵詞：新政府會(huì)計(jì)制度；固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)；固定資產(chǎn)管理

　　一、我國政府會(huì)計(jì)制度的演變及特征

　　第一階段：在中華人民共和國建國初期，自新中國成立以來，我國政府會(huì)計(jì)制度規(guī)范長(zhǎng)期處于建設(shè)狀態(tài)，其制度建設(shè)趨于零散、不統(tǒng)一的形式，在此期間，會(huì)計(jì)制度的特點(diǎn)是 “集中控制”。

　　第二階段：改革開放初期，中華人民共和國政府以預(yù)算管理制度改革為重要契機(jī)，對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)制度進(jìn)行了一系列變革和創(chuàng)新。在此階段我國會(huì)計(jì)制度的特點(diǎn)是以預(yù)算管理體制改革為出發(fā)點(diǎn)，不斷更新變化。這一時(shí)期的會(huì)計(jì)制度改革對(duì)當(dāng)時(shí)政府預(yù)算問題的解決起到了關(guān)鍵作用。

　　第三階段：改革開放后期，為了提高制度供給的效率，1994年我國通過了預(yù)算會(huì)計(jì)制度在沒有法律規(guī)范的情況下得到確認(rèn)的長(zhǎng)期情況。在法律制度視角下，加強(qiáng)了政府預(yù)算限制，規(guī)范了收支行為。但是，隨著預(yù)算管理環(huán)境的變化，現(xiàn)有的預(yù)算算法已經(jīng)不能適應(yīng)新的運(yùn)營(yíng)環(huán)境。因此，在2014年修訂《預(yù)算法》時(shí)，在立法目的、調(diào)整范圍、預(yù)算和結(jié)算原則方面取得了重大突破。因此可以得出，我國現(xiàn)階段的政府會(huì)計(jì)改革要改變以預(yù)算法為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)制度。

　　第四階段：2014年以后，我國政府的會(huì)計(jì)改革一直處于突破、漸進(jìn)階段 。取得突破性進(jìn)展的創(chuàng)新事件是《國務(wù)院關(guān)于批準(zhǔn)財(cái)政部權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革方案的通知》（國發(fā)[2014] 63號(hào)文件）于2014年12月通過。該文件指出，我國政府會(huì)計(jì)規(guī)則發(fā)生了巨大的改變。也就是說，評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)從現(xiàn)金基礎(chǔ)變成了“雙重基礎(chǔ)”。以這個(gè)時(shí)間節(jié)點(diǎn)為分界線，可以明確地突出我國政府會(huì)計(jì)制度變化的增長(zhǎng)軌跡。但是，這一改革目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)不能一蹴而就，需要長(zhǎng)期持續(xù)的調(diào)整，因此具有漸進(jìn)的特點(diǎn)。

　　二、新政府會(huì)計(jì)制度的改革背景

　　隨著我國市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展和經(jīng)濟(jì)體制的不斷深化，現(xiàn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)制度已經(jīng)無法全面、準(zhǔn)確、科學(xué)、合理地反映政府的成本支出。此外，隨著政府深入推行審計(jì)工作，現(xiàn)行的基于收付實(shí)現(xiàn)制的政府會(huì)計(jì)制度側(cè)重于財(cái)政收支過程的核算和年度核算，它所反映的會(huì)計(jì)信息已經(jīng)不能完全支持起政府審計(jì)的發(fā)展要求。由此看來，要想提高政府會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，提升政府運(yùn)行效率，就必須進(jìn)行重組政府會(huì)計(jì)制度，制定政府會(huì)計(jì)新準(zhǔn)則，建立和完善財(cái)務(wù)報(bào)告制度等方面的政府會(huì)計(jì)改革。

　　三、新政府會(huì)計(jì)制度改革內(nèi)容

　　改革后的政府會(huì)計(jì)制度大致概括為“一系列標(biāo)準(zhǔn)，兩份報(bào)告，三種制度，四類改善”。“一系列標(biāo)準(zhǔn)”由政府會(huì)計(jì)“基本標(biāo)準(zhǔn)”“特定標(biāo)準(zhǔn)”“應(yīng)用指南”和“會(huì)計(jì)制度”構(gòu)成。其中政府會(huì)計(jì)的基本標(biāo)準(zhǔn)依據(jù)《中華人民共和國會(huì)計(jì)法和中華人民共和國預(yù)算法》，主要規(guī)定了政府會(huì)計(jì)的目標(biāo)、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求、會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)、會(huì)計(jì)要素確認(rèn)和計(jì)量原則等。《具體準(zhǔn)則》深化了基本規(guī)范，具體規(guī)定了經(jīng)濟(jì)運(yùn)營(yíng)或政府事件引起的會(huì)計(jì)要素變化的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的基本要求。“應(yīng)用指南”是對(duì)特定指南實(shí)際應(yīng)用的更具運(yùn)營(yíng)性的條款。

　　“兩份報(bào)告”的主要內(nèi)容是指政府的“結(jié)算報(bào)告”和“財(cái)務(wù)報(bào)告”。其中《決算報(bào)告》的內(nèi)容由政府預(yù)算執(zhí)行情況、政府會(huì)計(jì)單位預(yù)算收支年度執(zhí)行結(jié)果等構(gòu)成。通過編制政府結(jié)算報(bào)告，不僅可以為相關(guān)方面實(shí)施監(jiān)督管理提供充分的依據(jù)，還可以為后續(xù)年度預(yù)算編制提供必要的參考和依據(jù)。政府《財(cái)務(wù)報(bào)告》包括政府的財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)營(yíng)狀況（包括運(yùn)營(yíng)費(fèi)用）和現(xiàn)金流。政府財(cái)務(wù)報(bào)告的編制目的是為了滿足政府宏觀決策要求，反映政府委托責(zé)任履行狀況，使大眾更好地參與監(jiān)督。政府兩份報(bào)告的編制主體相同，但會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)、編制方法和提交要求不同。

　　“三種制度”主要是指政府的財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)制度、《財(cái)務(wù)報(bào)告披露制度》和《財(cái)務(wù)報(bào)告分析和利用制度》，針對(duì)的是財(cái)務(wù)報(bào)告的改革。在會(huì)計(jì)制度改革之前，我國要求只編制政府結(jié)算報(bào)告，從2017年開始在20個(gè)省（市）和中央部門試行編制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告，從2019年底到2020年初，全國各地區(qū)及其部門必須編制綜合財(cái)務(wù)報(bào)告。文件不僅要求編制政府財(cái)務(wù)報(bào)告，還要按照規(guī)定進(jìn)行審計(jì)和公開，并自覺接受多方面監(jiān)督。

　　“四類改善”是指“相關(guān)財(cái)務(wù)制度的改善”“建立健全資產(chǎn)管理制度”“結(jié)算報(bào)告制度的完善”以及“優(yōu)化政府財(cái)務(wù)管理信息系統(tǒng)”。這四類改善是在充分利用“權(quán)責(zé)發(fā)生制”和積極發(fā)展優(yōu)化政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的基礎(chǔ)上，從整體上完善現(xiàn)有政府會(huì)計(jì)管理和相關(guān)制度，具體措施和要求仍在進(jìn)一步完善。

　　四、固定資產(chǎn)在我國高校中核算現(xiàn)狀及問題

　　目前，我國的大部分高校依舊實(shí)行以收支為基礎(chǔ)的預(yù)算會(huì)計(jì)制度，沒有考慮到固定資產(chǎn)折舊等問題。例如在購買無須安裝的固定資產(chǎn)時(shí)，借記“固定資產(chǎn)”，貸記“非流動(dòng)資產(chǎn)基金”。與此同時(shí)，將購買時(shí)該固定資產(chǎn)的確定成本直接計(jì)入相關(guān)費(fèi)用核算：“業(yè)務(wù)費(fèi)用”借記“零余額賬戶金額”“銀行存款”“財(cái)政補(bǔ)貼收入”等信用賬戶。來反映固定資產(chǎn)的持有及使用情況。在固定資產(chǎn)持有期間，一般不進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，在等待固定資產(chǎn)處置的同時(shí)，同時(shí)消耗“固定資產(chǎn)”和“非流動(dòng)資產(chǎn)基金”。現(xiàn)行固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)模式存在兩個(gè)主要問題。

　　（一）不完全基于收付實(shí)現(xiàn)制

　　在收付實(shí)現(xiàn)制下，高校應(yīng)沒有包括以下會(huì)計(jì)要素：收入、支出、余額和固定資產(chǎn)在內(nèi)的資產(chǎn)概念。購買的固定資產(chǎn)由購買時(shí)確定的費(fèi)用直接支付，不反映固定資產(chǎn)和非流動(dòng)資產(chǎn)基金的增加。因此，高校實(shí)行的預(yù)算會(huì)計(jì)不是純收付實(shí)現(xiàn)制，而是有的基于收付實(shí)現(xiàn)制核算、有的則使用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算，這導(dǎo)致了高校的會(huì)計(jì)規(guī)范不一致。

　　（二）學(xué)校固定資產(chǎn)的情況反映不完整

　　在現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)制度下，高校在購買和處置固定資產(chǎn)時(shí)只需要進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理，持有固定資產(chǎn)期間的使用過程，不考慮固定資產(chǎn)的折舊。所以，高校固定資產(chǎn)的實(shí)際情況并不能反映全面，而且會(huì)存在高估或低估固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值的狀況，導(dǎo)致資產(chǎn)負(fù)債表和收支報(bào)表的可信度下降。另外值得注意的是，以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)模式會(huì)對(duì)高校成本核算促進(jìn)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的發(fā)展產(chǎn)生不利影響。

　　五、新政府會(huì)計(jì)制度下固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)改革

　　新準(zhǔn)則設(shè)置了 “固定資產(chǎn)” 賬戶，賬戶的核算內(nèi)容與原 “固定資產(chǎn)”的核算內(nèi)容基本一致?‍‌‍?‍‌‍‌‍?‍?‍‌‍?‍‌‍?‍?‍‌‍?‍‌??‍?‍?‍‌‍?‍?‍?‍‌‍‌‍‌‍‌‍?‍‌‍?‍???‍?‍?‍?‍?‍?‍?‍‌‍?‍‌‍?‍‌‍‌‍‌‍?。高校在轉(zhuǎn)賬時(shí)，原 “固定資產(chǎn)” 賬戶的余額應(yīng)轉(zhuǎn)入新賬戶下“固定資產(chǎn)”這一科目之中。高校用委托代理資金購買固定資產(chǎn)，將委托代理資金購買的固定資產(chǎn)金額從舊賬的 “固定資產(chǎn)”賬戶余額轉(zhuǎn)入“委托代理資產(chǎn)—固定資產(chǎn)”新賬戶。在新標(biāo)準(zhǔn)的要求下，固定資產(chǎn)累計(jì)折舊與原始賬戶的累計(jì)折舊大致相同。轉(zhuǎn)賬時(shí)，如果大學(xué)有固定資產(chǎn)的累計(jì)折舊，則現(xiàn)有賬戶的累計(jì)折舊賬戶余額應(yīng)轉(zhuǎn)移到新的固定資產(chǎn)—累計(jì)折舊賬戶。高校利用委托代理資金購買固定資產(chǎn)，計(jì)算折舊。委托代理資金購買的固定資產(chǎn)及應(yīng)計(jì)折舊金額應(yīng)從舊賬戶“累計(jì)折舊”賬戶余額轉(zhuǎn)移到新賬戶。如果高校使用委托代理金購買固定資產(chǎn)，則在轉(zhuǎn)移資金時(shí)，應(yīng)從“非流動(dòng)資產(chǎn)基金—固定資產(chǎn)”賬戶余額向“委托代理人”新賬戶的“負(fù)債”賬戶轉(zhuǎn)移屬于委托代理人固定資產(chǎn)原始價(jià)值的金額。

　　核算強(qiáng)化了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)功能。《政府會(huì)計(jì)制度》的實(shí)施，充分將權(quán)責(zé)發(fā)生制引入了固定資產(chǎn)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，其會(huì)計(jì)處理的重點(diǎn)是加強(qiáng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)職能。固定資產(chǎn)購置時(shí)，應(yīng)按成本進(jìn)行初始計(jì)量。增加固定資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)按月計(jì)提流動(dòng)固定資產(chǎn)折舊，并按用途計(jì)入流動(dòng)費(fèi)用或相關(guān)資產(chǎn)成本。

　　六、我國大學(xué)固定資產(chǎn)的管理現(xiàn)狀及存在問題

　　近些年來，隨著高校的擴(kuò)招發(fā)展，固定資產(chǎn)的種類數(shù)量也越來越多，但是學(xué)校的固定資產(chǎn)管理流于形式，效率水平不高。隨著新政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的頒布，各高校必須從 2019年起實(shí)施新政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)制度。新政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)高校固定資產(chǎn)的核算和管理做出了新的規(guī)定，表明政府部門對(duì)高校固定資產(chǎn)的重視。然而，新制度實(shí)施以來，由于各種原因，固定資產(chǎn)的核算和管理仍存在問題。

　　（一）責(zé)任意識(shí)淡薄，工作效率低

　　受傳統(tǒng)觀念以及管理手段的影響，無論是資產(chǎn)管理部門、資產(chǎn)使用部門，還是專兼職資產(chǎn)管理員等都有不同的程度存在著對(duì)固定資產(chǎn)的管理意識(shí)淡薄、重視程度不夠的問題，只看重貨幣資金管理忽視實(shí)物資產(chǎn)管理抑或是一味采購物資而忽略管理的現(xiàn)象都普遍存在。

　　（二）缺乏信息系統(tǒng)支持，難以獲取實(shí)時(shí)數(shù)據(jù)

　　固定資產(chǎn)管理的傳統(tǒng)模式主要是高度依賴手工，無法實(shí)時(shí)對(duì)學(xué)校新購入的、調(diào)撥的以及報(bào)廢的固定資產(chǎn)等情況及時(shí)變動(dòng)相關(guān)數(shù)據(jù)。即便是定期開展了資產(chǎn)清查核查工作，也會(huì)因?yàn)橄嚓P(guān)數(shù)據(jù)未通過信息化系統(tǒng)更新，使得學(xué)校資產(chǎn)管理部門無法實(shí)時(shí)、準(zhǔn)確、全面地掌握固定資產(chǎn)動(dòng)態(tài)數(shù)據(jù)，從而最終影響到了學(xué)校的最高決策。

　　結(jié)束語：

　　固定資產(chǎn)管理與核算在高校改革與發(fā)展中起著重要作用。新的制度對(duì)我國高校固定資產(chǎn)管理造成了很大的影響，并且給固定資產(chǎn)管理帶來了一定的困難。因此，為了做好政府會(huì)計(jì)制度的轉(zhuǎn)型，高校必須改變一些現(xiàn)有的管理理念。針對(duì)當(dāng)前固定資產(chǎn)管理中存在的問題，高校應(yīng)該采取有效的措施，從而為高校固定資產(chǎn)管理的安全性提供有效保障，提高決策有用性。當(dāng)然，在高校實(shí)施新政府會(huì)計(jì)制度的過程中肯定會(huì)遇到各種各樣的問題，這需要多個(gè)會(huì)計(jì)主體的積極有效參與，不斷探索和解決。

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　　作者王可心

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